Історія справи

Постанова КАС ВП від 04.07.2024 року у справі №160/11095/23
Постанова ВАСУ від 18.03.2026 року у справі №160/11095/23

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

18 березня 2026 року

м. Київ

справа № 160/11095/23

адміністративне провадження № К/990/4459/26

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Білоуса О.В.,

суддів - Блажівської Н.Є., Желтобрюх І.Л.,

за участю секретаря судового засідання Носенко Л.О.,

представника позивача Корсунського Д.Ю.,

представника відповідача Тітенка Ю.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції касаційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 31 березня 2025 року (головуючий суддя Рянська В.В.) та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 10 грудня 2025 року (головуючий суддя Добродняк В.М., судді Семененко Я.В., Суховаров А.В.) у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ПЕРЕМОГА» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

У С Т А Н О В И В:

У травні 2023 року Товариство з обмеженою відповідальністю «ПЕРЕМОГА» (далі - ТОВ «ПЕРЕМОГА») звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (далі - ГУ ДПС у Дніпропетровській області), в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми «Д» від 25 квітня 2023 року № 0082902302, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток іноземних юридичних осіб на 1692752,50 грн (у тому числі за податковими зобов`язаннями - 1354202 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами - 338550,50 грн).

Позовні вимоги обґрунтовано тим, що ГУ ДПС у Дніпропетровській області було протиправно проведено перевірку ТОВ «ПЕРЕМОГА» на підставі підпунктів 78.1.1, 78.1.4 статті 78 Податкового кодексу України (далі - ПК України) у період дії воєнного стану, чим порушено вимоги підпункт «б» підпункту 69.2 пункту 69 ПК України. ПК України не містить приписів щодо можливості призначення перевірки платника податків за фактами, що свідчать про порушення податкового законодавства в частині оподаткування доходів нерезидента в період дії мораторію. У запитах відповідача, які передували призначенню перевірки, не зазначено всіх обставин, які вказують на наявність у контролюючого органу сумнівів у правильності оподаткування доходів нерезидента, а також не наведено конкретних фактів, які свідчать про порушення саме позивачем податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Позивач зазначає, що Наказ від 24 січня 2023 року №421-п «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ «ПЕРЕМОГА»» є безпідставним та необґрунтованим, оскільки в наказі відсутні підстави для проведення перевірки, що суперечить вимогам підпункту 78.1.1 статті 78 ПК України. DNIPRO AGRO ALLІANCE LTD не здійснювало в Україні свою діяльність через постійне представництво у вигляді постійного місця діяльності. Господарська діяльність позивача із виробництва сільськогосподарської продукції не є тотожною інвестиційній діяльності DNIPRO AGRO ALLІANCE LTD, а участь представників за довіреністю у загальних зборах позивача є лише допоміжною підготовчою діяльністю, а саме: переносом інвестиційних рішень компанії, прийнятих у Республіці Кіпр, в українську юрисдикцію; володіння корпоративними правами не вважається підприємництвом; докази здійснення іншої господарської діяльності DNIPRO AGRO ALLІANCE LTD на території України відсутні.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 31 березня 2025 року, позов задоволено. Визнано протиправним та скасовано оскаржуване податкове повідомлення-рішення. Стягнуто з ГУ ДПС у Дніпропетровській області за рахунок бюджетних асигнувань на користь ТОВ «ПЕРЕМОГА» судові витрати зі сплати судового збору у сумі 25391,29 грн.

Постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 10 грудня 2025 року змінено мотивувальну частину рішення суду першої інстанції з урахуванням висновків, викладених у цій постанові.

Не погодившись з ухваленими у справі судовими рішеннями першої та апеляційної інстанцій, ГУ ДПС у Дніпропетровській області звернулося до Верховного Суду із касаційною скаргою.

У касаційній скарзі відповідач посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати вказані рішення судів першої та апеляційної інстанцій, ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити в повному обсязі.

Ухвалою Верховного Суду від 10 лютого 2026 року відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою ГУ ДПС у Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 31 березня 2025 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 10 грудня 2025 року. Витребувано з Дніпропетровського окружного адміністративного суду справу.

Підставами для відкриття касаційного провадження у справі є оскарження судового рішення, зазначеного у частині першій статті 328 КАС України, з посиланням у касаційній скарзі на неправильне застосування судами норм матеріального права, порушення норм процесуального права та на те, що у подібних правовідносинах відсутній висновок Верховного Суду щодо питання застосування норми права (пункт 3 частини четвертої статті 328 КАС України).

Відповідач зокрема наголошує, що підставою для касаційного оскарження є пункт 3 частини четвертої статті 328 КАС України, а саме відсутність висновку Верховного Суду щодо питання застосування норми права у подібних правовідносинах.

Змінюючи підстави задоволення позову, які були викладені у рішенні Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 31 березня 2025 року, суд апеляційної інстанції зазначив таке: «Позивач листом від 27 грудня 2022 року на виконання вимог контролюючого органу надав відповідачу ґрунтовні пояснення та копії документів згідно вказаного вище письмового запиту. Одночасно позивач зазначив, що первинні документи DNIPRO AGRO ALLANCE LTD (контракти, акти виконаних робіт, розрахунки, документи тощо) ТОВ «ПЕРЕМОГА» надати не має змоги, оскільки не має доступу до такої інформації.

При цьому суд апеляційної інстанції з`ясував, що ненадання позивачем первинних документів DNIPRO AGRO ALLANCE LTD зумовлено виключно їх відсутністю у позивача, оскільки ці документи позивачу не належать та, відповідно, у нього не зберігаються.

Контролюючий орган, вказуючи у наказі від 24 січня 2023 року №421-п таку підставу призначення документальної позапланової перевірки як ненадання ТОВ «Перемога» у запитуваному обсязі пояснень та їх документального підтвердження на обов`язковий письмовий запит, разом з тим, не зазначив, що пояснення позивача необґрунтовані або документально не підтверджені.

Інші, наявні у справі докази, також не є свідченням того, що контролюючим органом надавалась відповідна оцінка поясненням позивача та їх документальному підтвердженню в контексті запитуваної відповідачем інформації.».

Відповідно до запиту від 28 листопада 2022 року №67899/6/04-36-23-02-11 про надання обґрунтованих пояснень щодо виплати доходів нерезиденту компанії DNIPRO AGRO ALLIANCE LTD (Республіка Кіпр), стану розрахунків з вищезазначеним нерезидентом за 2017-2022 роки та з проханням долучити завірені у встановленому порядку копії відповідних документів: установчих документів та змін по яких проведені реєстраційні дії в ЄДР (єдиному державному реєстрі), протоколи зборів учасників та засновників щодо прийняття рішення про виплату доходу нерезиденту, договорів (додатків до таких договорів, актів виконаних робіт, послуг), виписок банку та платіжних доручень, що підтверджують оплату по даних операціях з виплат доходів зазначеному нерезиденту та сплати податку, регістрів аналітичного та синтетичного бухгалтерського обліку по рахунках, які відображають дані операції, довідки про статус нерезидента, видані компетентним (уповноваженим) органом відповідної країни, відомості по нарахованих та виплачених доходах, інших документів, які підтверджують факт виплати доходу нерезиденту та повноту відображення їх результатів у податковому та бухгалтерському обліку.

Третій апеляційний адміністративний суд не зазначив, які саме документи не могли бути надані позивачем через їх відсутність у позивача, оскільки ці документи позивачу не належать та, відповідно, у нього не зберігаються, на противагу цьому запитуваний перелік в повній мірі пов`язаний з діяльністю ТОВ «Перемога» та зберігається/обліковується на підприємстві, та безумовно повинен був бути наданий на запит контролюючого органу.

Наразі, на думку відповідача, відсутній висновок Верховного Суду у подібних правовідносинах з огляду на предмет доказування - правомірність запиту через призму неможливості надання документів у зв`язку з їх зберіганням в іншого суб`єкта аніж того, відносно якого направлено запит.

ТОВ «ПЕРЕМОГА», скориставшись своїм правом надало до суду відзив на касаційну скаргу, в якому, посилаючись на встановлені обставини та висновки оскаржуваних судових рішень зазначило, що рішення судів першої та апеляційної інстанцій прийняті з дотриманням норм матеріального та процесуального права, у зв`язку з чим просило відмовити у задоволенні касаційної скарги, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій залишити без змін.

Зокрема позивач у відзиві посилається на постанови Верховного Суду від 29 січня 2025 року у справі №160/8721/23, від 19 травня 2025 року у справі 160/9787/23, від 1 липня 2025 року у справі №160/9196/23, в яких предмет спору, підстави позову, зміст позовних вимог, встановлені судом обставини та матеріально-правове регулювання спірних правовідносин повністю тотожні справі, яка розглядається. Таким чином, ТОВ «Перемога» вважає касаційну скаргу відповідача необґрунтованою та безпідставною.

У відповідності до вимог частини першої 341 КАС України, суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що ТОВ «ПЕРЕМОГА» надало пояснення та копії документів у відповідь на надісланий письмовий запит контролюючого органу від 28 листопада 2022 року № 67899/6/04-36-23-02-11.

Як встановили суди першої та апеляційної інстанцій, у цьому запиті не було зазначено всіх обставин, які вказують на наявність у податкового органу сумнівів у правильності оподаткування доходів нерезидента, а також не наведено конкретних фактів, які свідчать про порушення саме позивачем податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

24 січня 2023 року відповідачем видано наказ № 421-п «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ «ПЕРЕМОГА»».

Підставою для проведення перевірки зазначено підпункт 20.1.4 пункту 20.1, статті 20, пункт 41.1 статті 41, пункт 61.1 та пункт 61.2 статті 61, підпункт 62.1.3 пункту 62.1 статті 62, підпункт 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, підпункт 78.1.1 пункту 78.1 статті 78, стаття 79, пункт 82.2 статті 82, підпункт 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідних положень" ПК України у зв`язку з не наданням ТОВ «ПЕРЕМОГА» у запитуваному обсязі пояснень та їх документальних підтверджень на обов`язковий письмовий запит ГУ ДПС у Дніпропетровській області від 28 листопада 2022 року №67899/6/04-36-23-02-11, протягом 15 робочих днів з дня отримання (отримано 9 грудня 2022 року), за фактами, що свідчать про порушення податкового законодавства в частині оподаткування доходів нерезидента (інформація від компетентного органу Республіки Кіпр стосовно компанії DNIPRO AGRO ALLANCE LTD).

Судами попередніх інстанцій встановлено, що наказ про призначення перевірки не містить відомостей про те, що пояснення позивача необґрунтовані або документально не підтверджені.

За наслідками реалізації вказаного наказу та проведення перевірки складено акт від 14 березня 2023 року №1026/04-36-23-02/30927164 (далі - Акт перевірки).

Зі змісту Акта перевірки вбачається, що податковий орган дійшов висновку про порушення ТОВ «ПЕРЕМОГА» вимог підпункту 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 ПК України щодо заниження податку на прибуток іноземним юридичних осіб на загальну суму 1354202 грн, у тому числі за 2019 рік у сумі 10574326 грн, за 2021 рік у сумі 296766 грн.

Відповідач вважав, що ТОВ «ПЕРЕМОГА» безпідставно застосувало ставку податку на доходи нерезидентів 5% замість 15%, що призвело до заниження податку на прибуток.

На підставі Акта перевірки ГУ ДПС у Дніпропетровській області 25 квітня 2023 року прийнято податкове повідомлення-рішення №0082902302, яким визначено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток іноземних юридичних осіб у розмірі 1692752,50 грн (у тому числі за податковими зобов`язаннями - 1354202 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами - 338550,50 грн).

Не погоджуючись з прийнятим відповідачем податковим повідомленням-рішенням від 25 квітня 2023 року, позивач звернувся до суду з цим позовом про визнання його протиправним та про його скасування.

Заслухавши суддю-доповідача, заслухавши представників сторін, переглянувши судове рішення апеляційної інстанції в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування у цій справі судами норм матеріального та процесуального права, колегія суддів дійшла висновку про залишення касаційної скарги без задоволення.

Відповідно до частини першої статті 2 КАС України, завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

За змістом частини другої статті 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

У справі, що розглядається спірним є питання відповідності вимогам частини другої статті 2 КАС України рішення контролюючого органу про донарахування податку на прибуток з огляду, зокрема, на посилання позивача на проведення перевірки з порушенням законодавчої на час спірних правовідносин вимоги законодавства та без дотримання вимог щодо оформлення запитів на проведення перевірки.

Аналізуючи зміст норм податкового законодавства Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суд у постанові від 21 лютого 2020 року у справі № 826/17123/18 сформував правовий висновок, відповідно до якого, оскаржуючи наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки інших підстав щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.

У постанові від 22 вересня 2020 року у справі № 520/8836/18, крім наведених вище висновків, Верховний Суд погодився із висновками судів попередніх інстанцій про те, що перевірка є способом реалізації владних управлінських функцій контролюючим органом як суб`єктом владних повноважень, який зобов`язаний діяти тільки на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією України та законами України. Невиконання вимог закону щодо підстави для проведення документальної позапланової перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та не породжує жодних правових наслідків такої перевірки, акт перевірки, виходячи із положень щодо допустимості доказів, закріплених частиною другою статті 74 КАС України, не може визнаватися допустимим доказом у справі, оскільки одержаний з порушенням порядку, встановленого законом. Таким чином, податкове повідомлення-рішення, прийняте за наслідками такої перевірки та на підставі акту перевірки, який є недопустимим доказом, не може вважатись правомірним та підлягає скасуванню. Встановлені судами обставини щодо протиправності призначення та проведення відповідачем перевірки, за наслідками якої і було прийнято оскаржуване податкове повідомлення - рішення, є достатніми для висновку про протиправність податкового повідомлення - рішення. З урахуванням цього Суд касаційної інстанції зазначив про відсутність необхідності перевірки порушення позивачем вимог ПК України, як підстави для донарахування суми грошового зобов`язання.

Отже, зміст висновків наведених постанов свідчить про те, що встановивши таке порушення процедури проведення перевірки, її підстав, наслідком чого є визнання протиправними її результатів, до аналізу інших обставин, що слугували підставою ухвалення суб`єктом владних повноважень індивідуальних актів, суд може не переходити, з огляду на викладену вище сталу і послідовну практику Верховного Суду, відступу від якої у встановленому законом порядку не здійснювалося.

Вказані висновки Верховного Суду і були враховані судом апеляційної інстанції, який оскаржуваною постановою змінив рішення суду першої інстанції.

Колегія суддів касаційної інстанції звертає увагу на те, що юридичною підставою прийняття наказу, за наслідками реалізації якого проведено перевірку та прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення є підпункт 78.1.1 пункт 78.1 статті 78, підпункт 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України.

У контексті висновків щодо порушення самої процедури призначення перевірки, суд касаційної інстанції зазначає наступне.

Відповідно до підпункту 16.1.7 пункту 16.1 статті 16 ПК України, платник податків зобов`язаний: подавати контролюючим органам інформацію в порядку, у строки та в обсягах, встановлених податковим законодавством.

Згідно з підпунктом 20.1.2 пункту 20.1 статті 20 ПК України, контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, мають право для здійснення функцій, визначених законом, отримувати безоплатно від платників податків, у тому числі благодійних та інших неприбуткових організацій, усіх форм власності у порядку, визначеному законодавством, довідки, копії документів, засвідчені підписом платника або його посадовою особою та скріплені печаткою (за наявності), про фінансово-господарську діяльність, отримані доходи, видатки платників податків та іншу інформацію, пов`язану з обчисленням та сплатою податків, зборів, платежів, про дотримання вимог законодавства, здійснення контролю за яким покладено на контролюючі органи, а також фінансову і статистичну звітність у порядку та на підставах, визначених законом.

Як передбачено пунктом 73.3 статті 73 ПК України, контролюючі органи мають право звернутися до платників податків та інших суб`єктів інформаційних відносин із письмовим запитом про надання інформації (вичерпний перелік та підстави надання якої встановлено законом), необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій, завдань, та її документального підтвердження.

Такий запит підписується керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу і повинен містити:

1) підстави для надіслання запиту відповідно до цього пункту, із зазначенням інформації, яка це підтверджує;

2) перелік інформації, яка запитується, та перелік документів, які пропонується надати;

3) печатку контролюючого органу.

Письмовий запит про подання інформації надсилається платнику податків або іншим суб`єктам інформаційних відносин якщо за результатами аналізу податкової інформації, отриманої в установленому законом порядку, виявлено факти, які свідчать про порушення платником податків податкового, валютного законодавства, законодавства у сфері запобігання та протидії легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, або фінансуванню тероризму та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

У зв`язку з набранням чинності у грудні 2021 року Закону України від 30 листопада 2021 року №1914-IX вказана норма викладена наступній редакції:

Письмовий запит про подання інформації надсилається платнику податків або іншим суб`єктам інформаційних відносин якщо за результатами аналізу податкової інформації, отриманої в установленому законом порядку, виявлено факти, які можуть свідчити про порушення платником податків податкового, валютного законодавства, законодавства у сфері запобігання та протидії легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванню тероризму та фінансуванню розповсюдження зброї масового знищення та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, із обов`язковим зазначенням таких фактів у запиті.

Повертаючись до тверджень щодо фактичного зазначення у наказі підстав для її проведення, то необхідно вказати, що відповідно до підпункту 78.1.1 пункту 78.1 статті 78 ПК України, документальна позапланова перевірка здійснюється якщо отримано податкову інформацію, що свідчить про порушення платником податків валютного, податкового законодавства, законодавства у сфері запобігання та протидії легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванню тероризму та фінансуванню розповсюдження зброї масового знищення та іншого не врегульованого цим Кодексом законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, якщо платник податків не надасть пояснення та їх документальні підтвердження на обов`язковий письмовий запит контролюючого органу, в якому зазначаються порушення цим платником податків відповідно валютного, податкового та іншого не врегульованого цим Кодексом законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем отримання запиту.

У постанові від 22 лютого 2023 року у справі №620/309/20 Верховний Суд вказав, що надіслати на адресу платника (вручити платнику) обов`язковий письмовий запит з пропозицією надати пояснення та їх документальні підтвердження контролюючий орган має право лише у разі виявлення фактів, які свідчать про порушення таким платником податкового, валютного та іншого не врегульованого цим Кодексом законодавства, за наслідками отримання податкової інформації.

У наведеній вище постанові, покликаючись на правові висновки Верховного Суду України у постанові від 27 січня 2015 року у справі №21-425а14, зазначено, що аналіз норми підпункту 78.1.1 пункту 78.1 статті 78 ПК України дає підстави для висновку, що виявлені факти, які свідчать про можливі порушення платником податків податкового, валютного та іншого законодавства, можуть бути підставою для проведення перевірки лише у випадку, коли сумніви не усунуті наданими поясненнями та документальними підтвердженнями. За таких обставин у контролюючого органу є право на оцінку пояснень і їх документальних підтверджень. Якщо ці пояснення не обґрунтовані або документально не підтверджені, перевірка може бути призначена.

Також аналогічна правова позиція викладена у постановах Верховного Суду від 29 січня 2025 року у справі №160/8721/23, від 19 травня 2025 року у справі №160/9787/23, від 1 липня 2025 року у справі №160/9196/23.

Отже, узагальнюючи наведене у контексті доводів сторін під час касаційного перегляду, необхідно зазначити, що запит контролюючого органу про надання відповідної інформації платником податків повинен містити конкретні підстави, тобто, чітко окреслені обставини, які свідчать про порушення (можливе порушення) платником податків податкового законодавства. Без повідомлення вказаних фактів платник податків не має об`єктивної можливості надати будь-які пояснення та їх документальне підтвердження.

Виявлення фактів, які свідчать про можливі порушення платником податків податкового, валютного та іншого законодавства, можуть бути підставою для проведення перевірки лише у випадку, коли сумніви не усунуті наданими поясненнями та документальними підтвердженнями. При цьому у контролюючого органу є право на оцінку пояснень і їх документальних підтверджень. Якщо ці пояснення необґрунтовані або документально не підтверджені, перевірка може бути призначена.

Суб`єкт господарювання має право не погодитися з рішенням про призначення перевірки та оскаржити його у суді, тоді суб`єкт владних повноважень зобов`язаний довести обґрунтованість свого рішення з посиланням на недоліки пояснень суб`єкта господарювання та їх документальне обґрунтування.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що юридичною підставою для видання наказу про проведення перевірки ТОВ «ПЕРЕМОГА» зазначено підпункт 78.1.1 пункт 78.1 статті 78, підпункт 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України.

Водночас фактичною підставою у наказі зазначено - не надання ТОВ «ПЕРЕМОГА» у запитуваному обсязі пояснень та їх документальних підтверджень на обов`язковий письмовий запит ГУ ДПС у Дніпропетровській області від 28 листопада 2022 року № 67899/6/04-36-23-02-11, протягом 15 робочих днів з дня отримання (отримано 9 грудня 2022 року), за фактами, що свідчать про порушення податкового законодавства в частині оподаткування доходів нерезидента (інформація від компетентного органу Республіки Кіпр стосовно компанії DNIPRO AGRO ALLANCE LTD).

У матеріалах справи міститься письмовий запит Відповідача від 28 листопада 2022 року №67899/6/04-36-23-02-11.

Як встановили суди першої та апеляційної інстанцій, у цьому запиті не зазначено всіх обставин, які вказують на наявність у контролюючого органу сумнівів у правильності оподаткування доходів нерезидента, а також не наведено конкретних фактів, які свідчать про порушення саме позивачем податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Відповідно до встановлених судами попередніх інстанцій обставин, позивач надав контролюючому органу пояснення та копії документів у відповідь на цей запит відповідно до листа від 27 грудня 2022 року.

Суди першої та апеляційної інстанцій встановили, що наказ про призначення перевірки не містить відомостей про те, що пояснення позивача необґрунтовані або документально не підтвердженні, а зазначено лише абстрактну фразу «… у зв`язку із ненаданням ТОВ «ПЕРЕМОГА» у запитуваному обсязі пояснень та їх документального підтвердження на обов`язковий письмовий запит».

Відповідач у касаційній скарзі не вказав, що такі обставини встановлені з порушенням процесуального законодавства за тими правилами, що передбачені правилами КАС України, а суд касаційної інстанції відповідно до правил, установлених частиною другою статті 341 КАС України, не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Наведене вище в сукупності не дає можливості не погодитися з висновками судів першої та апеляційної інстанцій щодо процедурних порушень при призначенні перевірки ТОВ «ПЕРЕМОГА».

Доводи відповідача не спростовують встановлених судів попередніх інстанцій фактів та сформованих на їх підставі висновків про невідповідність вимогам чинного законодавства призначення перевірки й зводяться до посилань на необхідність переоцінки вже оцінених судами доказів, додаткової перевірки доказів стосовно встановлених судами попередніх інстанцій фактичних обставин у справі, проте це знаходиться за межами касаційного перегляду, встановленими частиною першою статті 341 КАС України.

Суд касаційної інстанції не має права здійснювати переоцінку обставин, з яких виходили суди попередніх інстанції при вирішенні справи, повноваження суду касаційної інстанції обмежуються виключно перевіркою дотримання судами норм матеріального та процесуального права на підставі встановлених фактичних обставин справи та виключно в межах доводів касаційної скарги (аналогічний висновок викладено у постанові Великої Палати Верховного Суду від 10 грудня 2019 року у справі № 925/698/16).

Встановлення обставин справи, дослідження та оцінка доказів є прерогативою судів першої та апеляційної інстанцій. Якщо порушень порядку надання та отримання доказів у суді першої інстанції апеляційним судом не встановлено, а оцінка доказів зроблена як судом першої, так і судом апеляційної інстанцій, то суд касаційної інстанції не наділений повноваженнями втручатися в оцінку доказів (висновок Великої Палати Верховного Суду у постанові від 16 січня 2019 року у справі № 373/2054/16-ц (провадження № 14-446цс18), згодом підтриманий Верховним Судом у складі об`єднаної палати Касаційного господарського суду у постанові від 17 вересня 2020 року у справі № 908/1795/19).

Таким чином, з урахуванням вказаних положень чинного податкового законодавства, а також правових висновків Верховного Суду, колегія суддів касаційної інстанції погоджується з висновком суду апеляційної інстанції, що дії контролюючого органу, а саме - невиконання вимог норм ПК України щодо процедури проведення перевірки та її призначення, є самостійною підставою для висновку про відсутність правових наслідків такої та визнання протиправним рішення прийнятого за її наслідками.

Суд повторно звертає увагу, що відповідно до усталеної практики Верховного Суду, що наведена вище (постанови судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у справах № 826/17123/18, № 816/228/17), таким обставинам (щодо процедури призначення перевірки) суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, і лише у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства (в контексті спірних правовідносин - правомірність застосування пониженої ставки податку при виплаті дивідендів).

Крім того, у постанові від 24 грудня 2024 року у справі №580/9282/23 Верховний Суд звертав увагу, що при встановлені обставини щодо протиправності призначення й проведення перевірки суди попередніх інстанцій не мали переходити до перевірки підстав позову по суті встановлених під час перевірки порушень податкового та/або іншого законодавства, а відповідно і робити висновки по суті таких порушень.

З рішення суду першої інстанції вбачається, що мотивами для задоволення позовних вимог слугували також і встановлені судом обставини по суті виявлених під час перевірки.

Оскільки мотиви та висновки суду першої інстанції по суті встановлених під час перевірки порушень податкового та/або іншого законодавства не вплинули на правильність вирішення спору в цілому, суд апеляційної інстанції дійшов обґрунтованого висновку проте, що такі мотиви мають бути виключені з мотивувальної частини рішення суду першої інстанції.

Відповідно до частини першої та другої статті 341 КАС України, суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права. Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Таким чином, колегія суддів касаційної інстанції вважає, що рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 31 березня 2025 року, з урахуванням змін внесених судом апеляційної інстанції, та постанова Третього апеляційного адміністративного суду від 10 грудня 2025 року у цій конкретній справі ґрунтуються на правильно встановлених фактичних обставинах справи, яким дана належна юридична оцінка, правильно застосовані норми матеріального права, що регулюють спірні правовідносини, та не допущено порушень процесуального закону, які призвели або могли призвести до неправильного вирішення справи. Усі доводи та їх обґрунтування викладені в касаційній скарзі не спростовують висновків судів першої та апеляційної інстанцій, тому підстави для скасування ухвалених судових рішень та задоволення касаційної скарги відсутні.

Згідно із частиною першою статті 350 КАС України, суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись статтями 3 341 344 349 350 355 356 359 Кодексу адміністративного судочинства України,

П О С Т А Н О В И В :

Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області залишити без задоволення, а рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 31 березня 2025 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 10 грудня 2025 року - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та оскарженню не підлягає.

Постанову у повному обсязі складено 19 березня 2026 року.

Суддя-доповідач О.В.Білоус

Судді Н.Є.Блажівська

І.Л.Желтобрюх